Договір співінвестування: зразок, особливості
Договір співінвестування будівництва, зразок якого буде представлений далі, оформляється, як правило, підприємствами, що здійснюють будівництво об’єктів при недостатності коштів для продовження робіт. За такою угодою після закінчення заходів і отримання дозволу на введення споруди в експлуатацію його частина передається суб’єкту, який профінансував проект, пропорційно внесеній сумі. Розглянемо особливості такої угоди.
Специфіка оподаткування
На практиці поширена думка, що договір спільного інвестування будівництва нежитлової будівлі або багатоквартирного споруди позбавляє суб’єкта, який прийняв кошти від включення їх в базу по ПДВ. Така позиція обумовлюється нормами ПК. Зокрема, у статті 39 Кодексу вказується, що вибуття майна, володіє інвестиційним характером, не вважається реалізацією для цілей оподаткування. Відповідне положення закріплюється в підп. 4 п. 3 норми. Між тим у цьому підпункті є перелік операцій, що володіють інвестиційним характером. У їх числі:
Зазначені операції носять довгостроковий характер. Договір спільного інвестування будівництва житлового будинку або споруди виробничого передбачає передачу об’єкта в обмін на гроші або інше майно. За змістом норм, така операція повинна визнаватися реалізацією для цілей оподаткування.
Термінологія
У законодавстві відсутні положення, які чітко розкривають, що таке договір спільного інвестування будівництва. Зразок документа також не описується нормами. Серед усього різноманіття визначень, запропонованих фахівцями, найбільш вдалим видається таке. Договір співінвестування – угоду, що передбачає вкладення грошей та іншого майна з метою подальшого отримання прибутку.
Звернемося до законодавства. Як вказує закон РРФСР №1488-1, в якості інвестицій визнаються вклади коштів в об’єкт господарської діяльності для отримання прибутку. Це визначення присутній у 1 статті. В пункті другому цієї норми зазначено, що інвестиційної вважається практична діяльність, спрямована на реалізацію вкладених коштів. У ФЗ №160 йдеться про іноземному капіталі. Зарубіжної інвестицією, відповідно до 2 статті закону, вважається вкладення інвалюти в об’єкт економічної діяльності в межах РФ.
Деякі експерти, аналізуючи чинні норми, пропонують офіційно закріпити визначення договору інвестування (співінвестування). Однак більшість фахівців вважають, що це недоцільно. Беручи до уваги положення законів №1488-1 і 160, можна сказати, що будь-яка угода, спрямована на витяг прибутку, розглядається як договір співінвестування.
ФЗ №39
Цей нормативний акт визначає інвестиційну діяльність у вузькому сенсі. У ФЗ №39 мова йде про капітальних вкладеннях, тобто про дії, спрямовані на отримання прибутку в довгостроковій перспективі за допомогою експлуатації ОЗ, створених організацією. В законі також не розкривається таке поняття, як договір співінвестування. Нормативний акт дає відсилання до ЦК. З цього випливає, що для суб’єкта, який поставить на облік споруджений або придбаний об’єкт як ОС, будь-яка угода, укладена в процесі зведення, буде виступати як договір співінвестування.
Бухгалтерський облік
У ПБО 23/2011 є визначення інвестиційної діяльності. В п. 10 зазначено, що відповідними операціями визнаються ті, які пов’язані з придбанням, створенням, вибуттям необоротних засобів. До них можна віднести:
Таким чином, у ПБО йдеться про операції з позаоборотними активами. До них відносять ОС, НМА, довгострокові вкладення. Враховуючи положення ФЗ №39, слід зазначити, що договір спільного інвестування будівництва житлового будинку або виробничого споруди – угода, що тягне зміну розміру необоротних засобів, які відображаються в 1 частини активу балансу.
Нюанси
Далеко не завжди договір співінвестування є таким для партнера. Якщо купується ОС, то може реалізовуватися не тільки воно (колишнє в експлуатації), але і продукція (товар). Для набувача договір буде інвестиційним в будь-якому випадку. Що стосується продавця, то все залежить від об’єкта, який він реалізує.
При оформленні угоди підряду на спорудження ОС інвестиційним договір необхідний виключно для замовника. Виконавцю неважливо, як контрагент прийме зведений об’єкт обліку. Замовник може відобразити його як основний засіб або як майно, призначене для подальшої реалізації (тобто в якості готової продукції). Для підрядника угода відноситься до звичайної діяльності.
Якщо говорити про установчому договорі з формування нового підприємства або купівлю частки в капіталі діючої фірми, то для власника коштів він буде інвестиційним. Для самої створюваної компанії угода таким можна визнати лише тоді, коли її фонд буде оплачений ОС. У цій ситуації заборгованість засновника буде погашатися позаоборотних активом.
Думка ВАС
В одному зі своїх постанов суд визначив, як необхідно трактувати договір співінвестування житлового будинку або виробничого споруди. Варто сказати, що це угода на практиці має різні назви. Запропонована ВАС трактування не має нічого спільного з таким поняттям, як договір співінвестування. Перекваліфікація угоди обумовлюється поруч обставин. В першу чергу вона викликана необхідністю прояснити призначення угоди для цілей оподаткування. ВАС запропонував наступне. Угоди, які пов’язані з інвестуванням будівництва, слід іменувати договорами купівлі-продажу майбутніх нерухомих об’єктів. Відповідно, податкові органи розцінюють такі операції як реалізацію майна. У результаті інвестиційний внесок розглядається як передоплата, яка згодом буде обкладатися ПДВ, згідно статті 154 НК (п. 1).
Варто сказати, що до прийняття постанови ВАС платники керувалися положеннями пункту 3 статті 4 ФЗ №39. У нормі відзначається, що замовник, який не виступає в якості інвестора, володіє правом користування, володіння, розпорядження капвложениями на строк і в межах повноважень, передбачених договором. Як видно з формулювання, суб’єкт не отримує право власності на кошти, які отримав з боку. Відповідно, встановлювався тип угоди – агентський договір. Як наслідок, передача коштів або іншого майна не була пов’язана з подальшою реалізацією споруди і не виступала як об’єкт оподаткування. Надання інвестору нерухомості, в яку він вклав гроші, також не вважалося реалізацією.
В даний час ситуація інша. Слід звернути увагу, що в постанові ВАС поіменовано кілька угод, які можуть використовуватися в рамках відносин з фінансування спорудження об’єкта. При цьому агентський договір до них не застосовується. Пов’язано це з тим, що, згідно з постановою, право власності на об’єкт може виникати тільки у власника ділянки.
Договір співінвестування: проводки
Розглянемо ситуацію, коли частка завершеного об’єкта буде експлуатуватися суб’єктом, профинансировавшим його спорудження, для ведення виробничої діяльності, здачі в оренду або управлінських потреб. Як відображається договір співінвестування? Проводки будуть наступними. По Дб рах. 08 формується вартість об’єкта. Вона може бути списана на рах. 01 “ОС” або рах. 03 “Прибуткові вкладення”. Формування первісної вартості здійснюється відповідно до ПБО 6/01. У деяких випадках для створення об’єкта використовуються позикові кошти. Тоді бухгалтер повинен враховувати положення ПБО 15/2008.
Як вказує п. 7 правил, вартість активу повинні включатися відсотки, які належать до відрахуванню на користь кредитора і безпосередньо пов’язані з придбанням, виготовленням (спорудою) об’єкта. Складаючи проводки за договором співінвестування у співінвестора, бухгалтеру слід пам’ятати, що витрати по позиках можуть рівномірно включатися в інші витрати протягом всього терміну існування заборгованості.
Особливі випадки
Якщо спорудження об’єкта було припинено на тривалий термін (більше 3-х міс.), припиняється включення відсотків, належних кредитору, вартість будівництва з першого числа періоду, що слідував за місяцем, в який відбулася ця подія. За цей строк їх слід списати в інші витрати. У разі поновлення робіт нараховані відсотки переносяться у вартість активу. Не буде вважатися періодом призупинення термін, протягом якого проводилося додаткове узгодження організаційних/технічних питань, що з’явилися з’явилися після початку зведення споруди.
Договір співінвестування: зразок
Угода складається за загальними правилами, передбаченим для документів такого типу. Уніфікована форма законодавством не затверджена. Однак нормами передбачені обов’язкові реквізити, які повинні містити всі угоди, в тому числі і договір співінвестування. Зразок документа включає в себе наступні відомості:
Для визнання угоди дійсною повинна бути дотримана письмова форма угоди. Державна реєстрація договору співінвестування не передбачена законодавством. В обов’язковому порядку в договорі повинні зазначатися всі істотні умови. До них, зокрема, належить визначення предмета угоди. Приміром, оформляється договір спільного інвестування будівництва нежитлової будівлі. Зразок угоди повинен включати в себе відомості, за якими об’єкт можна однозначно ідентифікувати.
Важливий момент
Перед оформленням угоди суб’єкту, який планує фінансувати зведення об’єкта, слід перевірити платоспроможність контрагента. Якщо другий учасник, який уклав договір співінвестування будівництва (забудовник) – банкрут, потрібен юрист для вирішення ситуації з найменшими втратами. Як правило, вирішити проблему мирним шляхом не вдасться. Доведеться звертатися в судову інстанцію. У цьому випадку необхідно враховувати норми законодавства, що регламентують процедуру банкрутства.
Переоцінка податкових зобов’язань
Якщо відносини не регламентуються договором підряду і простого товариства, вартість майна, яке передається інвестором для будівництва об’єкта, підпадає під ПДВ, що розраховується за ставкою 18%. При цьому можуть виникнути питання обліку витрат і оподаткування у власника ділянки. Контрольні інстанції можуть розцінювати кошти, передані інвестором, в якості доходу забудовника. Їх, згідно із законодавством, можна зменшити на витрати, підтверджені документально. З цього випливає, що суб’єктам, що беруть участь в таких операціях, слід провести переоцінку податкових зобов’язань з ПДВ і відрахування з прибутку. Такі операції потрібно здійснювати і за планованим, і за вже укладеними угодами, враховуючи давностный термін (три роки) для проведення перевірок ФНС.
Специфіка відображення коштів у одержувача
При розгляді цього питання слід звернути увагу на підпункті 23.1 пункту 3 статті 149 НК. Згідно з ним, ПДВ не нараховується на послуги забудовника, що надаються їм, згідно з договором пайової участі в будівництві. Це угода оформляється з урахуванням положень ФЗ №214. Виняток становлять роботи, які проводить суб’єкт в рамках спорудження виробничих об’єктів. Кошти, що надходять від співінвестора, необхідно відображати не у вигляді цільового фінансування, інвестиційного вкладу та ін. на балансових рахунках 76/86, а як передоплату за угодою купівлі-продажу на рах. 62. Ці гроші необхідно включити в оподатковуваний базу по ПДВ.
Узгодження умов
Бувають випадки, коли до моменту підписання угоди, сторони не визначилися, яка саме частина споруди перейде після закінчення робіт суб’єкту, финансировавшему проект. Контрагенти можуть вирішити, що поділ буде здійснюватися після завершення будівництва. Таким чином, суб’єкт, передав кошти, дізнається про параметри об’єкта, фактично купленого їм, тільки в момент оформлення приймального акта. У цьому випадку укладений ними договір співінвестування все одно слід трактувати як угоду про купівлю-продаж майбутнього об’єкта.
Питання бухобліку в одержувача
Після оформлення договору спільного інвестування забудовник в ході зведення споруди веде діяльність двох видів. Частина об’єкта він створює для себе. Іншими словами, забудовник здійснює капіталовкладення в ОС. Друга частина об’єкта зводиться для подальшої оплатній продажу сторонньому суб’єкту. У цьому випадку можна говорити про створення готової продукції (нехай і нерухомої). Якщо строго слідувати приписам бухобліку, витрати на спорудження ОС необхідно концентрувати на балансовому рах. 08, а витрати на виробництво вироби – на рах. 20.
Між тим провести такий поділ в процесі будівництва можна тільки теоретично. На практиці така диференціація неможлива, особливо тоді, коли партнери не визначилися, які приміщення кому дістануться. Більш того, за умовами договору може передбачатися, що всі витрати по об’єкту приймаються забудовником після отримання дозволу на введення об’єкту в експлуатацію.
У регістрах бухобліку до цього моменту будуть відображатися суми, перераховані для фінансування робіт. Як вважають деякі експерти, ці кошти повинні відображатися на балансовому рах. 60.
Висновок
Юридичні конструкції різних договорів, у тому числі і співінвестиційних, створювалися переважно для ухилення суб’єктів господарювання від сплати ПДВ. Ситуацію змінив ВАС. Перекваліфікувавши договору співінвестування в угодах про купівлю-продаж майбутнього об’єкта, суд фактично забезпечив податківцям можливість поповнити бюджет коштами, які надходять до забудовників від їх партнерів. Між тим, як зазначають експерти, введені зміни вплинули на наслідки, що випливають з таких угод як з ПДВ, так і відрахування з прибутку.
В якості основної особливості договорів співінвестування виступає той факт, що надійшли на користь забудовника кошти не стають його власністю. Він не вправі розпоряджатися ними на власний розсуд, а зобов’язаний направити їх на спорудження об’єкта. Відповідно, отримане фінансування є цільовим. За змістом норм ПК, ці кошти не мизменяют базу з відрахування з прибутку і не приймаються в розрахунок при нарахуванні ПДВ. Видається, що у законодавство слід внести ясність з цього питання.
