Податкові злочини: поняття, види, виявлення та кримінально-правова характеристика злочину
КК податкові злочини розцінює як умисні суспільно небезпечні діяння. Вони являють собою посягання на фінансові інтереси країни.
Актуальність проблеми
Економічні і податкові злочини не можна назвати новим явищем для країни. Однак існувала досить тривалий час панування держвласності дозволяло перерозподіляти доходи поза системи оподаткування. З початку 30-х по кінець 80-х рр. минулого століття злочини в податковій сфері відрізнялися епізодичним характером. Переважно вони зводилися до порушення порядку здійснення обов’язкових бюджетних платежів громадянами. Проведення соціально-економічних перетворень в державі вимагало кардинальних змін в податковій системі. У зв’язку з цим наприкінці 1991 р. була проведена масштабна реформа.
В ході неї були затверджені основні закони, які регламентують умови і порядок здійснення бюджетних відрахувань. У результаті формування нової системи істотно розширилася практика податкових злочинів. За оцінками експертів, країна щороку недоотримує близько третини надходжень до бюджету. Ухилення платників від виконання своїх зобов’язань набуло широкого поширення. Воно володіє масовим характером і виступає в якості головної причини ненадходження коштів до бюджету. Збільшення кількості податкових злочинів відрізняється високою динамікою. На думку ряду фахівців, ситуація є катастрофічною. Податкові злочини здебільшого вчиняються суб’єктами, зайнятими в торгівлі. Такі підприємства прагнуть отримати оплату за реалізовані товари готівкою. Це дозволяє їм використовувати кошти поза банківського обігу, що суттєво ускладнює контроль і сприяє приховуванню доходів від оподаткування.
Термінологія
У ст. 106 НК дається визначення податкового правопорушення. У зв’язку з цим виникає необхідність диференціювати використовувані поняття. Будь-який злочин, по своїй суті, виступає як правопорушення. Вони відносяться один до одного як приватного до загального. З цього випливає, що злочин має мати всі ключові ознаки правопорушення. Останнє визначається в ПК як вчинене протиправне діяння платника, агента або інших осіб, які несуть зобов’язання за відрахуванням платежів до бюджету. Податкове злочин і податкове правопорушення володіють всіма цими ознаками. Однак є ряд властивостей, які відрізняють зазначені діяння один від одного. Розглянемо їх.
Відмінні ознаки
В якості одного з істотних властивостей податкових злочинів виступає суспільна небезпека. У визначенні, наведеному в ст. 106 НК, ця ознака відсутня. Існують відмінності і в формі реалізації заходів впливу. Відповідальність за податкові злочину виражається в покаранні. За діяння, що не становить суспільну небезпеку, суб’єкту загрожує санкція. У першому випадку будуть застосовуватися статті КК, а в другому – НК. Ще однією важливою особливістю виступає суб’єктний склад. Покарання за податкові злочини в РФ застосовуються виключно до громадян. Санкції, в свою чергу, можуть накладатися як на фізичних осіб, так і на організації. При цьому в ст. 108, п. 4 ПК присутній важливе застереження. Вона вказує на те, що залучення організації до відповідальності не перешкоджає застосуванню покарання до окремих посадових осіб за наявності відповідних підстав. Вина юросіб визначається у відповідності з винністю їх представників (працівників), бездіяльності/дії яких зумовили вчинення неправомірного діяння.
Кримінальна відповідальність за податкові злочини
У Кодексі присутні 4 статті, що передбачають покарання для громадян за суспільно небезпечні діяння, пов’язані з зобов’язаннями, встановленими на ПК. До них, зокрема, відносять норми:
Ухилення від зобов’язань фізичних осіб
Згідно з Конституцією, кожен суб’єкт зобов’язаний сплачувати податки, встановлені законом. Нормативні акти, що визначають нові відрахування або погіршують становище платників, які не мають зворотної сили. В гол. 23 НК встановлено порядок, згідно з яким здійснюється виплата податків і зборів. Правила і розміри відрахувань визначаються відповідно до ФЗ, статутами, положеннями, інструкціями. Кримінальна відповідальність за податкові злочини настає для громадян у випадках ухилення від виконання ними зобов’язань перед бюджетом у великому розмірі шляхом:
У законодавстві передбачено звільнення від подання декларації для певної категорії фізосіб. Для всіх інших платників складання та подача звітності є обов’язковими. Включення в документи завідомо неправдивої інформації являє собою умисне зазначення будь-яких даних про величину витрат і доходів, що не відповідають дійсності.
Невиконання зобов’язань організаціями
У ст. 199 встановлено покарання за податкові злочини, вчинені юридичними особами. До них, зокрема, відносять всіх зазначених у ПК платників страхових внесків, зборів, крім фізосіб. В якості об’єктів оподаткування можуть виступати:
- Операції з реалізації послуг/робіт/продукції.
- Майно.
- Дохід/прибуток.
- Вартість проданих товарів/наданих послуг або виконаних робіт.
Ними можуть бути будь-які об’єкти, що володіють фізичними, кількісними або вартісними характеристиками, з появою яких ПК пов’язує обов’язок сплачувати податки і збори. Їх приховування від контрольних органів може бути виражено як включенням у звітність завідомо перекручених чи неправдивих відомостей, так і умисним ненаданням документації.
Покарання агентів
Воно встановлено в ст. 199.1 КК. Ця стаття спрямована на регулювання відносин, пов’язаних з неналежним виконанням зобов’язань податковими агентами. Зокрема, ці суб’єкти повинні здійснювати обчислення, утримання або перерахування зборів до відповідний бюджет або позабюджетний фонд.
Кримінально-правова характеристика злочинів, передбачених ст. 198-199
В якості предмета діянь виступають обов’язкові бюджетні відрахування. Вони повинні виплачуватися організаціями або фізичними особами за законом. Податком називають безоплатний обов’язковий індивідуальний платіж. Він стягується у вигляді відчуження грошових коштів, які належать суб’єкту на праві оперативного управління, власності або господарського відання. Податки надходять до бюджету відповідного рівня для фінансового забезпечення роботи держави або муніципального освіти. В якості предмета діяння, передбаченого ст. 198, виступають:
- ПДФО.
- Податок з продажу.
- Акцизи.
- ЕСН.
- Транспортний податок та ін.
За ст. 199 покарання може звинувачують за ухилення від сплати:
- Податків на майно.
- ПДВ.
- Акцизи.
- Податків на нерухомість та ін.
Об’єктивна частина
Податкові злочини – це посягання на суспільні відносини, які ґрунтуються на принципі доброчесності учасників господарської діяльності. Об’єктом діяння також є конституційна обов’язок суб’єктів виплачувати встановлені суми в бюджет. Податкові злочину полягають в умисному невиконанні особою правил ПК. Під ухиленням розуміють бездіяльності/дії особи, що підтверджують небажання виконувати встановлені законом обов’язки по внесенню платежів у позабюджетні фонди та бюджет.
Способи
Існують такі види податкових злочинів:
Під декларацією слід розуміти письмову заяву платника про витрати, вироблених їм, і доходи, отримані в ході діяльності. У документі також вказуються джерела надходжень, пільги і сума обов’язкового відрахування. У декларації можуть бути присутні й інші відомості, що стосуються розрахунку і виплати податку/збору. Звітна документація надається по кожному відрахування, якщо інше не встановлено у законодавстві. Необхідність надання інших документів залежить від виду збору або податку.
Суб’єктивна частина
Податкові злочини скоюються з прямим умислом. Винний вживає дії або бездіяльності для ухилення від здійснення обов’язкових відрахувань. У разі ненавмисного допущення помилки, неточності при розрахунках ставки або до бази суб’єкта можуть бути застосовані санкції відповідно до НК. Такі діяння не будуть виступати як податкові злочини. Суб’єктом діяння, передбаченого ст. 198, може виступати фізична особа, яка досягла 16 років, на яку покладається обов’язок здійснювати обов’язкові бюджетні платежі. Ним може бути громадянин РФ, іноземець, людина, що не має громадянства. Суб’єктами злочину за ст. 199 є керівник, головний бухгалтер або інший фахівець, уповноважений здійснювати:
Інші працівники організації, до повноважень яких, наприклад, входить оформлення первинної документації, можуть за наявності підстав також залучатися до відповідальності, якщо вони умисно сприяли вчиненню податкових злочинів.
Кваліфікуюча ознака
В якості нього виступає особливо великий розмір. Ним визнається сума, складова за 3 фінансові роки поспіль більше 1 млн р., але за умови, що частка несплачених зборів/податків перевищує 20% або більше підлягає до виплати обсягу коштів. Якщо останнє не виконується, то особливо великим буде вважатися розмір більше 9 млн р. Дане правило діє відносно фізосіб. Що стосується особливо великого розміру для організацій, то їм визнається сума більше 10 млн грн. за 3 роки поспіль, якщо частка неотчисленных зборів/податків перевищує 20% від належних до сплати більше 30 млн рублів (якщо зазначена умова не виконується).
Складності розгляду
Справи по податкових злочинах завжди знаходяться в центрі уваги судових органів та юристів. Разом з розвитком законодавства змінюються і підходи до розгляду таких діянь. Суди при цьому не тільки виявляють прогалини у нормативних актах, але і сприяють їх заповненню. Це, в свою чергу, спонукає законодавця прагнути до прозорості і юридичній чистоті правових актів. Розслідування податкових злочинів здійснюється правоохоронними структурами у тісній взаємодії з ФНС. Певну складність в процесі дослідження обставин викликає встановлення моменту завершення діяння і, відповідно, вирішення питання про обчислення строку давності.
Роз’яснення ВС
У Постанові Пленуму Суду №64 зазначено, що моментом завершення злочинів, визначених ст. 198 і 199, вважається фактична несплата зборів/податків у термін, визначений у ПК. Однак у законодавстві встановлено різні періоди відрахування для тих чи інших платежів. У зв’язку з цим моментом закінчення діяння вважається фактична невиплата останнього за часом збору податку. Тим не менше, дане роз’яснення враховується не всіма судовими інстанціями. На практиці нерідко управління з податкових злочинів припиняє провадження у зв’язку з закінченням строку давності в частині ухилення від виплати конкретної суми, що входить у сукупність неотчисленных зборів.
Початок періоду, в який можна застосувати до суб’єкта покарання, необхідно обчислювати по закінченні 3 фінансових років, що йдуть підряд, або окремого часового проміжку, якщо присутні всі ознаки діяння, а ухилення від виконання зобов’язань визнано особливо великим. Тільки за завершеним періоду можна визначити суми сплачених і підлягають виплаті податків. Разом з цим застосувати покарання до суб’єкта можна по закінченні відведеного законом терміну на виконання зобов’язань. У зв’язку з цим моментом завершення злочинів, зазначених у ст. 198-199 КК, завжди буде вважатися остання звітна дата. За змістом законодавства, немає необхідності чекати закінчення трирічного періоду і того, щоб суб’єкт щорічно ухилявся від виконання зобов’язання у великому розмірі (або особливо великому). Така ситуація може виникнути раніше, ніж пройде 3 роки.
Нюанси
У ряді випадків суди помилково ототожнюють величину прихованих податків з сумами фіктивних витрат. Ухиляючись від сплати, суб’єкт вводить уповноважені органи в оману або залишає х в невіданні щодо існуючих об’єктів оподаткування. Наприклад, особа частину доходів використовує у ході підприємницької діяльності (як ІП), а іншу – як фізособа. В цьому випадку повинна бути складена одна декларація. В ній необхідно відобразити всю діяльність, яку здійснює суб’єкт. Це означає, що в декларації вказуються доходи, які були отримані ним у ході підприємництва, і надходження, що виникли при укладенні ним угод як фізособи, з яких повинні утримуватися суми на користь бюджету.
В практиці судових розглядів не завжди враховується факт, що ІП, юридичні особи або інші податкові агенти, крім цього, виступають і як самостійні платники. Невиконання цих обов’язків в комплексі кваліфікується за сукупністю статей 199 (198) і 199.1. Разом з цим неприпустимо об’єднувати суми нарахованого і не виплаченого податку агентом і суми, за яким цей суб’єкт ухиляється від відрахування ЕСН або ПДФО. В якості підстави для звільнення від покарання можуть виступати обставини крайньої необхідності. Однак, щоб уникнути відповідальності, суб’єкту доведеться довести поважність причин і підтвердити документально своє тяжке становище.
