Рахунок 91 в бухгалтерському обліку: Інші доходи і витрати

У план рахунків бухгалтерського обліку рахунок 91 включається для узагальнення даних про операційних, позареалізаційних витратах і доходах. Ці надходження і витрати іменуються як “інші”. Розглянемо далі як робляться записи, які саме надходження і витрати можна віднести на цю статтю.

Що відображає рахунок 91 в бухгалтерському обліку?

За кредитом рахунка показують надходження, пов’язані з:

Наданих у тимчасове користування за плату активами компанії. Ці кошти відображаються в кореспонденції зі статтями розрахунків або рахунками грошових ср-ст.

Наданими за плату у тимчасове користування правами, що виникли з патентів на винахід, промислові зразки та інші продукти інтелектуальної діяльності. Вони також відображаються у кореспонденції з рахунками грошових ср-в або розрахунків.

Участю у статутному капіталі сторонньої компанії, відсотки та інші доходи від цінних паперів. Ці надходження показують у кореспонденції з рахунками по обліку розрахунків.

Продажем та інших списанням ОЗ і інших активів, відмінних від російських грошових коштів, продукції. Ці доходи відображають у кореспонденції зі статтями обліку розрахунків або фінансових ср-ст.

Операціями з тарою.

Отриманням активів на безоплатній основі. Ці надходження показують в кореспонденції зі статтями доходів майбутніх періодів.

Додатково

Прибуток, отримана організацією за умовами договору простого товариства, також відображає 91 рахунок бухгалтерського обліку. Проводки при цьому складаються в кореспонденції зі ст. 76, показують розрахунки з різними суб’єктами. По розглянутій статті відображають відсотки, що підлягають отриманню або отримані, за надання грошових коштів підприємства в користування. Їх показують в кореспонденції зі статтями фінансових вкладень або грошових ср-ст. Неустойки, штрафи, пені, нараховані за порушення договірних умов, визнані до отримання або надійшли також переносять на рахунок 91 бухгалтерського обліку. Проводки складають кореспонденції зі статтями з розрахунками або відображення грошових коштів. До інших витрат і доходів відносять також:

• Надходження у відшкодування понесених збитків.
• Прибуток попередніх періодів, виявлена у звітному році.
• Суми кредиторської заборгованості.
• Курсові різниці.
• Інші надходження, визнані позареалізаційними та операційними, крім надзвичайних.

Дебет

У Правилах передбачені видатки, які переносять на рахунок 91. У бухгалтерському обліку повинні відображатися витрати, пов’язані з:

Наданням на платній основі у тимчасове користування/володіння активів підприємства, прав, що виникають з патентів на промислові зразки, винаходи, інші об’єкти інтелектуальної власності, а також участі у капіталах інших організацій.

Вибуттям, продажем та інших списанням ОЗ і інших активів, відмінних від грошей у вітчизняній валюті, товарів.

Операціями з тарою.

Оплатою послуг, які надають кредитні організації.

Утриманням виробничих потужностей та законсервованих об’єктів.

Відшкодуванням заподіяних організацією збитків.

Витрати, понесені у зв’язку з судовими спорами, також включаються в рахунок 91 в бухгалтерському обліку (приклади записів наведено нижче).

Інші витрати

В рахунок 91 в бухгалтерському обліку включають також:

Збитки попередніх років, виявлені в поточному році.

Відрахування в резерв під знецінення вкладень в акції, зниження вартості мат. цінностей, по сумнівних боргах.

Суми дебіторських зобов’язань, за якими минув строк давності, інші безнадійні борги.

Курсові різниці.

Інші витрати, які визнаються операційними чи позареалізаційними.

Рахунок 91 в бухгалтерському обліку: субрахунку

Вони можуть бути відкриті окремо для витрат і доходів, а також для їх сальдо. В рахунок 91.2 в бухгалтерському обліку записи вносяться на накопичувально протягом звітного року. Щомісяця порівнянням дебетового обороту по іншим витратам і кредитового за доходами визначається їх сальдо. Воно списується на рах. 99. У підсумку синтетичний рахунок 91 в бухгалтерському обліку не має сальдо на звітну дату. Однак його мають аналітичні статті.

Зокрема, на рах. 91.02 (рахунок бухгалтерського обліку). Це означає, що якщо залишок формується протягом місяця при внесенні інших витрат/доходів, то сальдо утворюється при операції закриття. Вона відображається по аналітичній статті доходів. У разі перевищення надходжень над витратами сальдо піде на рах. 91.01 (рахунок бухгалтерського обліку). Це буде Кд, і він вказує на прибуток. Якщо витрати будуть вищі, то залишок утворюється на дебеті, що в результаті підвищить збиток.

Практичне виконання

Розглянемо, як вносяться записи на рах. 91.02 (рахунок бухгалтерського обліку). Це типові випадки:

Зміст операції	Дб	Кд
Нарахування відсотків за отриманими позиками	91.02	66.04
Облік банківських витрат	91.02	51
Нараховано штрафи за невиконання договірних зобов’язань	91.02	76.02
Виявлені збитки попередніх періодів	91.02	Різні статті
Нарахування від’ємних курсових різниць	91.02	60.01, 62.01

Важливий момент

Будь-який господарюючий суб’єкт несе витрати та отримує дохід, здійснюючи звичайні види діяльності. До них відносять не те, що зазначено в статуті, як вважають багато фахівців. Звичайними видами діяльності називають ті, які виконуються постійно або досить часто. Суттєвою мірою, безсумнівно, вони повинні збігатися з статутними. Однак вони не рівні один одному. Найчастіше в статуті перераховано більше видів діяльності (на всякі випадки), ніж підприємство здійснює насправді. Всі інші господарські операції відображає 91 рахунок бухгалтерського обліку. Операційні витрати/доходи пов’язані з діяльністю компанії, але не є її цілей. Позареалізаційні надходження/витрати обумовлюються наслідками такої роботи. Укладачами інструкції до плану рахунків об’єднали ці категорії в одну. Однак доцільно розглянути їх окремо.

Операційні доходи

В першу чергу це надходження, які пов’язані з наданням майна в оренду. При настанні дати платежу спеціаліст робить такий запис:

Дб 76.3 “Розрахунок за належним дивідендів та інших надходжень”.

Кд 91.1 (рахунок бухгалтерського обліку по іншим доходах).

В результаті прибуток з’являється не при отриманні орендного платежу, а при виникненні права її вимоги. Орендодавець виступає з цього моменту кредитор орендаря і залишається їм до того, як не буде погашено зобов’язання. У разі надання власником клієнту права користування продуктами інтелектуальної праці, доходи від таких операцій відображаються аналогічно. Якщо момент появи зобов’язання збігається з датою погашення, буде правильно, якщо записи будуть зроблені через рах. 76.3. Аналогічна схема діє і при відображенні:

Прибутку від здійснення спільної діяльності.

Доходів, що виникають за участю в статутних капіталах інших компаній, в тому числі, по цінних паперах.

Відсотків, які отримані за грошові кошти, що знаходяться на зберіганні у банках або надані в борг.

Позареалізаційні доходи

Вони формують комплекс різноманітних операцій і відносяться на рахунок 91. У бухгалтерському обліку для чайників приклади краще розбирати докладно. Розглянемо наступний випадок.

Контрагенти визнали право компанії на пеню або неустойку за невиконання договірних умов чи це відбулося за рішенням суду. Як тільки з’являється зобов’язання або згода клієнта здійснити платіж, у підприємства з’являється дохід:

– Дб 76.2 “Розрахунки за претензіями”.

– Кд 91.1 “Інші надходження”.

Але як правило, такі розрахунки повинні розглядатися в якості спірного боргу. У дебет цього рахунка вписують претензії до клієнтів (наприклад, постачальникам за неналежну відвантаження). Тоді робиться запис:

– Дб 76.2.

– Кд 60 “Розрахунки з підрядниками та постачальниками”.

Дебіторська заборгованість при цьому резервується:

– Дб 91 “Інші витрати”.

– Кд 63 “Резерви по сумнівних заборгованостей”.

Після винесення судового рішення можна робити наступний запис:

– 63 Дб.

– Кд 91.

Така схема дозволить врівноважити дії до отримання платежу:

– Дб 51 “Р/Р”.

– Кд 76.2 “розрахунки за претензіями”.

Наведені записи свідчать про те, що компанія не мала доходу, а тільки відшкодувала збитки, понесені раніше. Якщо позов задоволено не буде, то спірна заборгованість списується за рахунок резерву:

– 63 Дб Кд 76.2.

Це дозволить показати витрата на той момент, на який він реально виник.

Незатребувана заборгованість

Вона визнається на даний момент як внереализационный дохід. Приміром, не була погашена заборгованість постачальнику. Фахівець робить такий запис:

– Дб 60 “Розрахунок з підрядниками/ / постачальниками”.

– Кд 91.1 “Інші надходження”.

Аналогічна схема використовується при незатребуваною депонованої зарплатою:

– Дб 76.4 Кд 91.1.

Класифікація

Деякі витрати/доходи організація відносить або до звичайної діяльності, або до інших витрат/надходженнями (рахунок 90, 91 в бухгалтерському обліку). Серед них кошти від:

Надання на платній основі у тимчасове володіння/користування власних активів за орендним договором.

Участі в капіталах сторонніх підприємств.

Надання на платній основі прав, які виникають з патентів на зразки, винаходи та інші інтелектуальні продукти.

Класифікація цих витрат/надходжень здійснюється у відповідності з діяльністю підприємства, виду доходів, умов їх одержання та ін. У багатьох випадках такий поділ не супроводжується якими-небудь труднощами. Наприклад, до доходів від звичайної діяльності можна віднести:

• Виручку від реалізації продукції – для виробничих компаній.
• Прибуток від реалізації товарів – для торговельних фірм.
• Надходження від надання послуг з перевезення – для транспортних підприємств і так далі.

Рознесення за статтями

Зазначені вище доходи відображаються на рах. 90 “Продажі”. Що стосується витрат, то витрати від звичайної діяльності спочатку показуються на Дб рах. 20, 26, 44. З них згодом здійснюється списання на Дб рах. 90. Якщо підприємство здійснює тільки здачу майна в оренду або виключно вкладенням активів в статутні капітали інших фірм тощо, то такі доходи будуть надходженнями від звичайної діяльності. Якщо ж які-небудь витрати/прибуток будуть визнані іншими, то вони враховуються відповідно на рахунку 91. Фінансовий результат проведених операцій також визначається по ньому.

Роз’яснення понять

Варто зазначити, що термін операційні витрати/доходи вперше були використані у Звіті за фінансовими результатами та інструкції про правила щодо заповнення форм звітності. Ці документи затверджені відповідним наказом Мінфіну. До цього моменту всі витрати і надходження чітко поділялися на такі групи:

Від продажу продукції (послуг або робіт).

Від іншої реалізації (ОС та інших активів).

Позареалізаційні витрати/доходи.

Чітко визначалися і джерела для отримання відомостей про цих витратах і доходах. Так, для першої групи використовувався рах. 46, для другої – 47 та 48, для третьої – 80. Всі надходження, які не були пов’язані з продажем, були позареалізаційними. При введенні понять операційні витрати\доходи вся ця логіка порушилася. Це було обумовлено тим, що деякі надходження/витрати, які не були пов’язані з продажем і, по суті, були позареалізаційними, стали операційними. Зокрема, до них відносять витрати/доходи, що стосуються:

• Здавання в оренду майна.
• Списання ОЗ внаслідок їх морального зносу.
• Утримання законсервованих потужностей виробництва.
• Обслуговування цінні папери і так далі.

Складність класифікації

При цьому чітке визначення операційних доходів/витрат відсутня. В інструкції щодо заповнення форм звітності було зазначено, що до них належать, переважно, витрати і надходження за операціями, які пов’язані з рухом майна. Але в цьому випадку виникає суперечність, оскільки ніякого переміщення, наприклад, при здачі в оренду будівлі або утриманні законсервованого об’єкта немає. Відсутнє визначення операційних витрат/доходів та в ПБО, у методичних рекомендаціях, що роз’яснюють порядок формування показників звітності. Це досить серйозний пробіл. Він призводить до нечіткості розмежування між операційними і позареалізаційними доходами/витратами. Внаслідок цього деякі надходження і витрати переходять з однієї категорії в іншу. В результаті при поділі бухгалтеру доводиться не логічно мислити, а вивчати нормативні документи та з’ясувати, які витрати/доходи Мінфін вважає позареалізаційними, а які – операційними.

Момент визнання надходжень

Він має великий вплив на розмір доходу. Порядок, згідно з яким здійснюється визнання надходжень, регламентується ПБО 9/99, п. 12. Орендна або ліцензійна плата не може виступати як дохід від основних видів діяльності. В цьому разі вона визнається в бухгалтерському обліку відповідно до допущенням тимчасової визначеності господарських подій, умов договору. Для фіксування виручки, відмінною від доходу від основної діяльності, необхідно одночасне дотримання трьох умов:

Підприємство має право на її отримання. Воно може виходити з відповідної угоди або підтверджуватися іншим способом.

Суму виручки можна визначити.

Є впевненість в тому, що за підсумками конкретної операції відбудеться збільшення економічної вигоди компанії.

У разі якщо виконано зазначені умови, виручка в бухгалтерському обліку визнається від:

Надання у тимчасове використання/володіння за плату власних активів фірми.

Участі у капіталах інших компаній.

Надання у тимчасове використання/володіння прав, що випливають з патентів на винаходи, зразки чи інші об’єкти інтелектуальної праці.

Реалізації ОС та інших активів, відмінних від коштів (крім іноземної валюти), товарів, продукції.

До цієї ж категорії відносять відсотки, отримані від надання грошових коштів фірми в користування. Вони нараховуються за кожним такі депозити звітному періоду відповідно до договірних умов. Що стосується неустойки, пені, штрафів, відшкодування збитків, відшкодованих організації, то вони визнаються в тому часовому проміжку, в якому було постановлено відповідне судове рішення. Суми депонентської і кредиторської заборгованості, термін якої минув, фіксуються в тому періоді, коли він закінчився. Результати дооцінки активів в бухгалтерському обліку визнаються в періоді, до якого належить дата, на яку була проведена переоцінка. Інші надходження фіксуються по ходу їх виявлення (освіти).